נייר עמדה מקצועי מספר 01/2025

1. סעיף 102 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש) התשכ"א / 1961 (להלן: "סעיף 102" ו-"הפקודה" בהתאמה) וכללי מס הכנסה (הקלות מס בהקצאת מניות לעובדים) (תיקון), התשפ"ד / 2024 שמכוחו (להלן: "הכללים"), קובעים את אופן המיסוי והדיווח בעת מימוש מניה שהוקצתה לעובד כהגדרתו בסעיף 102(א) לפקודה (להלן: "עובד").

2. שגור שהמעסיק או החברה המקצה מתנים תנאים לעניין זכאות העובד למניה, כגון תנאי שירות (המשך עבודתו של העובד בחברה) או תנאי ביצוע (להלן: "הבשלה" vesting), לרבות תנאים לעניין החלת מנגנוני האצה של הבשלה ונסיבותיה.

3. בנוגע להבשלת זכות לרכישת מניה במסגרת סעיף 102 לפקודה (להלן: "אופציות") – עמדת רשות המיסים פורסמה, בין היתר, בחוזר מקצועי מס הכנסה 18/2018 ובשאלה 14 שבתוספת ד בכללים.

4. במנגנון האצת הבשלה מסוג "סינגל טריגר" (single trigger acceleration), כפי שנכלל מראש כחלק מתנאי הענקה, אשר במסגרתו נקבע כי בעת מכירת כל או מרבית מניות החברה או נכסיה (להלן: "הנפק" ]exit]), או בעת רישום למסחר לראשונה של מניות החברה המקצה (IPO) (להלן: "הנפקה") –אופציות שטרם הגיע מועד הבשלתן יואצו לעובד ותהיינה בשלות במלואן, הרי שלא תהא לגביהן הפרה של הוראות סעיף 102 לפקודה רק בשל ההנפק עצמו, והמס בגין מכירת המניות יחושב על פי הוראות סעיף 102(ב) לפקודה, קרי – סעיפים 102(ב)(1), 102(ב)(2), 102(ב)(3) ו102-(ב)(4), לפי העניין.

5. במנגנון האצה מסוג "דאבל טריגר" (double trigger acceleration), כפי שנכלל מראש כחלק מתנאיי הענקה, בהתקיים שני התנאים המצטברים: (א) קרות אירוע הנפק; (ב) סיום יחסי עובד- מעסיק לנוכח הנפק – אופציות שטרם הגיע מועד הבשלתן יואצו לעובד ותהיינה בשלות במלואן, הרי שלא תהא לגביהן הפרה של הוראות סעיף 102 לפקודה והמס בגין האופציות שבשלו בשל יישום מנגנון הדאבל טריגר, יחושב כדלקמן:

בגין תמורה בכסף

א. אם במועד קבלת התמורה במזומן בפועל בידי העובד, מחיר מניית החברה הרוכשת גבוה או שווה למחירה של מניית החברה הרוכשת במועד ה-Closing, יחויב העובד במס על פי הוראות סעיף 102(ב) לפקודה, קרי – סעיפים 102(ב)(1), 102(ב)(2), 102(ב)(3) ו102-(ב)(4), לפי העניין.

ב. אם במועד קבלת התמורה במזומן בפועל ביד העובד, מחיר מניית החברה הרוכשת נמוך ממחירה של מניית החברה הרוכשת במועד ה-Closing, תחולק הכנסת העובד לשני רכיבים:

1. חלק התמורה במזומן כשהוא מוכפל ביחס המתקבל מחלוקת ההפרש שבין מחירה של מניית החברה הרוכשת במועד ה-Closing לבין מחירה של מניית החברה הרוכשת במועד קבלת התמורה בפועל, במחירה של מניית החברה הרוכשת במועד ה-Closing, יסווג במועד קבלת התמורה בפועל, כהכנסת עבודה לפי סעיף 2(2) לפקודה, ובגינו החברה ו/או הנאמן ינכו מס על פי תקנות מס הכנסה (ניכוי ממשכורת ומשכר עבודה), התשנ"ג / 1993;

2. יתרת התמורה תתחייב במס על פי הוראות סעיף 102(ב) לפקודה, קרי – סעיפים 102(ב)(1), 102(ב)(2), 102(ב)(3) ו102-(ב)(4), לפי העניין. 

בגין תמורה בשווה כסף מבוסס מניות ("equity instrument granted") של החברה הרוכשת (אופציות להמרה למניות / יחידות השתתפות חסומות למניות / מניות / מניות חסומות) (להלן: "תמורה באקוויטי")

תמורה באקוויטי של החברה הרוכשת שתוקצה במסגרת אירוע הנפק לעובד בגין אופציות שאינן בשלות נכון למועד ה-Closing ושתהא כפופה לתנאי הבשלה ולתנאי השני במנגנון דאבל טריגר כפי שנקבע בהסכם הרכישה, תמשיך להיות חייבת במס על פי הוראות סעיף 102(ב) לפקודה, קרי – סעיפים 102(ב)(1), 102(ב)(2), 102(ב)(3) ו102-(ב)(4), לפי העניין.

6. למען הסר ספק, במקרה של יישום מנגנון האצה בקרות סיום יחסי עובד-מעסיק ושאינו במסגרת הנפק או הנפקה, הרי שסיווג ההכנסה בגין האופציות אשר הבשלתן תואץ תהא הכנסת עבודה – וחבות המס תחושב על פי שיעורי המס הקבועים בסעיף 121 לפקודה ובסעיף 121ב לפקודה.

7. יובהר, כי אין באמור בנייר זה משום קביעת עמדה ביחס לעמידה בהוראות סעיף 102(ח) לפקודה ו/או לעמידה בהוראות תקנות מס הכנסה (מכירה שלגביה תום התקופה הוא במועד המכירה), תשע"ח / 2017.

8. בכל שאלה או בעיה המתעוררת מיישום הוראותיו של נייר עמדה זה, ניתן לפנות במכתב אלקטרוני למחלקת אופציות לעובדים שבחטיבה המקצועית.